2014. szeptember 1-jén a hirdették ki a jövedelem és a vagyon adóztatásáról szóló OECD Modellegyezmény Kommentárjának legújabb kiegészítését. A szöveg többek között pontosítja a munkaviszony megszűnését követő kifizetések nemzetközi adójogi kezelését.
A munkavállalók határon átnyúló foglalkoztatásánál a fenti jogcímen történő kifizetések egyes eseteiben eddig nehézségekbe ütközhetett annak meghatározása, hogy a munkavállaló részére fizetett bér, fizetés és más hasonló juttatás mely része után keletkezik jövedelemadó-fizetési kötelezettség a jövedelem forrása, vagy ha attól eltér, a munkavállaló illetősége szerinti államban. Amennyiben az adott pénzügyi, naptári évben több államban is jövedelmet szerzett a munkavállaló, gyakorlati tapasztalataink szerint előfordult, hogy a jövedelmet vagy annak egy részét egyik állam sem adóztatta, vagy akár minden állam igényt tartott az adóbevételre. Hasonló kérdéseket vetett fel az adójogi kezelést illetően az a helyzet is, amikor a munkavállaló az egyik tagállamban végzett munkájáért kapott jövedelem kifizetésekor már nem a munkavégzés államában élt és dolgozott, vagy ha év közben a munkahelyváltással az adójogi illetősége is megváltozott. A kommentár kiegészítésének célja, hogy az adójogi kezelést és minősítést ilyen helyzetben, valamint az egyes jövedelemkategóriák esetén egyértelműsítse.
Az új változat fő szabály szerint a munkaviszony megszűnését követően kifizetett, de még a munkaviszonnyal lefedett időszakban elvégzett munkáért járó bér, fizetés és más hasonló juttatás (pl.: bónusz, jutalék, jutalom) adóztatását ahhoz az államhoz rendeli, ahol a munkát a munkaviszony megszűnéséig végezték. Részletesen szabályozza a ki nem vett szabadság és betegség idejére járó juttatás, a felmentési időre járó bér, a végkielégítés, a jogellenes felmondás miatti munkáltatói kártérítés, a versenytilalmi megállapodás alapján vagy nyugdíj hozzájárulásként fizetett jövedelmek különleges eseteit is, továbbá a munkáltatói részvényjuttatások, a beteg- és balesetbiztosítás keretében sérülést és munkaképtelenséget okozó munkahelyi baleset esetére juttatott díjazást. Ezen felül kitér a kereskedelemben dolgozók munkaviszonyának megszűnése miatti elmaradt jutaléka jogcímén kifizetett juttatásokra.
A felmentési idő alatt kapott munkabérrel kapcsolatban például kimondja, hogy az adóztatás joga azt az államot illeti meg, ahol a munkavállaló a felmentési idő alatt dolgozott volna. A végkielégítést pedig a foglalkoztatás utolsó 12 hónapjával lefedett időszakra járó juttatásnak kell tekinteni, és az adóztatás általában arányosan oszlik meg azok közt az országok között, ahol a munkaviszony megszűnését megelőző 12 hónapban dolgozott a szóban forgó személy.
Más a helyzet a versenytilalmi megállapodásoknál. Ez esetben ugyanis a munkavállaló általában azért kap juttatást, mert tartózkodott a munkáltató versenytársainál történő munkavégzéstől, és ez nem tekinthető a munkaviszony megszűnését megelőző munkavégzéshez kapcsolódónak. Ezért ezt a jövedelmet egyértelműen ahhoz az államhoz kell rendelni, ahol annak kifizetésekor a munkavállaló adójogi illetőséggel rendelkezik. Amennyiben a versenytilalmi megállapodás alapján más munkáltatói kikötés a jövedelem juttatás feltétele, mint a versenytársaknál történő munkavégzéstől való tartózkodás, akkor a fentiektől eltérő szabályozás is érvényesülhet.
A kommentár foglalkozik az elsősorban a vezető beosztású munkavállalók esetében előszeretettel alkalmazott juttatási mód – az értékpapír és a dolgozói részvényopciók adózásával is, mellyel kapcsolatban összefoglalóan azt mondhatjuk, hogy az ilyen jellegű juttatási konstrukciókból származó jövedelem adójogi kezelése során javasolt az adókötelezettséget az adott juttatási konstrukció minden lényeges jellemzőjét figyelembe véve meghatározni.
Miért van ennek a nemzetközi vonatkozású eseteket szabályozó módosításnak jelentősége a hazai gyakorlatban is? Elsősorban azért, mert a jelenlegi magyar szabályozás hiányosságai ellentmondásos helyzeteket teremtenek és jogbizonytalanságot okoznak a személyi jövedelemadó- és a járulékkötelezettség területén, ha a munkaviszony megszűnése és a járandóságok kifizetése nem ugyanarra az évre esik. A nemzetközi iránymutatások azonban követhetővé válnak, és hivatkozási alapot teremthetnek a nehezen értelmezhető helyzetekben is.
A személyi jövedelemadó törvény ugyan kimondja, hogy a bevétel megszerzésének időpontja lényegében az átvétel vagy az átutalás napja, de nem szabályozza részletesen a munkaviszony megszűnését követően történő bérjellegű kifizetések adójogi kezelését. Röviden arra utal csupán a törvény, hogy ha a munkaviszonyból származó, előző naptári évre vonatkozó juttatást a következő év január 10-éig kifizetik, akkor azt az előző naptári év utolsó napján megszerzett jövedelemnek kell tekinteni. Az adózás rendjéről szóló törvény szerint pedig, ha a magánszemély munkaviszonya év közben megszűnik, a munkáltató az adóévben általa kifizetett jövedelemről és a levont adóelőlegekről szóló bizonylatot (igazolást, adatlapot) a munkaviszony megszűnésének időpontjában köteles a magánszemély részére kiadni.
A társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló törvény és végrehajtási rendelet szerint a járulékokat a járulékalapot képező jövedelem kifizetésekor irányadó járulékmértékek szerint, a biztosítási kötelezettséggel járó jogviszony (munkaviszony) megszűnését követően kifizetett jövedelem után is meg kell fizetni. Az esedékességet követő időpontban kifizetett járulékalapot képező jövedelmet (elmaradt követeléseket) az egyéni járulékok megállapításánál arra az évre kell (visszamenőlegesen) figyelembe venni, amely évre azt kifizették. A jövedelmet tehát akkor is számításba kell ilyen formában venni, ha annak kifizetése a munkaviszony megszűnését követően történik, mégpedig úgy, mintha a kifizetésre a jogviszony megszűnése napján került volna sor.
A legtöbb bonyodalmat tehát az évvégét követő utólagos kifizetések jelenthetik. Hiszen ha az előző évben keletkezett jövedelmet január 10-e után fizetik ki, akkor ez a juttatás annak kifizetése vagy bankszámlán történő jóváírása időpontjában képez majd adóalapot, és az akkor érvényes szja mértékkel kell számolni. Ugyanakkor társadalombiztosítási szempontból a jogviszony megszűnése napjára visszamenőlegesen kell figyelembe venni, és a kifizetés időpontjában érvényes járulékmértékkel kell a járulékokat megállapítani. És ha mindez egy határon átnyúló bonyolult struktúrájú jogviszonyban történik, akkor annak adójogi kezelése NAV vagy minisztériumi iránymutatás, tájékoztatás hiányában teljességgel bizonytalannak tűnhet.
Az esetek megoldásának kulcsa lehet, hogy a kettős adóztatást kizáró egyezményeink elsőbbséget élveznek a hazai előírásokkal szemben, azok elméleti alapját pedig az OECD Modellegyezmény képezi. Tapasztalataink és a praxisunkban előforduló konkrét ügyek kapcsán kért hivatalos állásfoglalások alapján a NAV és az OEP is követi az OECD Modellegyezmény rendelkezéseit a határon átnyúló foglalkoztatási formákkal kapcsolatban felmerülő személyi jövedelemadót és társadalombiztosítási járulékot érintő jogalkalmazás során. A határon átnyúló foglalkoztatási formákra tekintettel utólagosan juttatott bérjellegű kifizetések során tehát mindenképpen érdemes megfelelő körültekintéssel eljárni, és az adó- és járulékkötelezettség keletkezésének helyét, valamint mértékét a jogviszonyt érintő valamennyi körülmény és az ismertetett módosítás figyelembevételével meghatározni.
